从政策层面看，财政部2014年发布《关于全面推进管理会计体系建设的指导意见》，2016年发布《管理会计基本指引》,2017年又印发了《管理会计应用指引第100号—战略管理》，这些指导性文件进一步明确了管理会计的重要性，为公立医院加强管理会计工作提供了具体的指导。    

一、公立医院管理会计体系建设背景    

管理会计作为会计工作的重要组成部分，主要服务于单位内部管理需要，通过利用相关的财务信息，有机融合财务与业务活动，在单位规划、决策、控制和评价等方面发挥重要作用。医院管理会计为管理者提供以医院整体或各科室为对象的经济信息，帮助管理者选择医院发展最优方案。管理会计在中国企业运用较早，而公立医院长期以来走的是“扩床位、增设备、引人才”等外延式发展模式，对管理会计重视不够。随着新医改的深人推进，取消药品加成、医疗服务价格调整、分级诊疗、医保支付方式改革等一系列政策因素叠加，使公立医院收支结余空间变窄、运行压力增加。公立医院如何在新常态下转型发展，医院财务如何为管理决策提供有效的数据信息支持，是当前需要解决的问题。    

二、公立医院管理会计体系建设的瓶颈    

目前医院管理会计体系建设普遍遇到的问题是，管理所需的收人、业务量、资产等数据散布在各自系统里，缺乏有效关联，医院缺乏既懂业务又懂财务的专业团队对各部门提供的数据进行整合分析，对新医改政策的变化和医院资源的合理配置缺乏系统性思考，具体表现在以下三个方面。    

1.受制于信息化水平    

目前公立医院信息系统的普遍状况是:为处理日常医疗事务、提高医院工作效率和工作质量而设计建立医院信息操作平台(HIS )，并在此基础上以电子病历为核心建立临床信息系统(包括PACS,LIS、手术麻醉系统等)，这些系统虽然积累了大量有价值的医疗管理数据信息，但都是各自独立的信息孤岛。同样，管理部门使用的各类工作系统，如人事系统、资产管理系统、科研管理系统、会计核算系统、成本核算系统、物资管理系统、协同办公系统(OA系统)等，也都是各自为主的流程孤岛，数据口径不统一，信息资料碎片化，无法给管理会计进行事前预测、事中控制、事后管理提供便捷完整的数据服务。    

2.缺少懂业务的管理会计人才    

管理会计的很多工作是跨部门的，而目前医院大多数财务人员的工作重点主要在财务会计方面，局限于会计核算、对外报送各类报表，财务管理人员的数据分析因不了解临床业务、说不清数据和业务之间深层次的关系而“就数字论数字”。医院缺乏真正能给决策提供正确数据信息的管理会计人才。    

3.缺乏对各种管理工具和分析方法的综合运用    

目前医院虽然在实践中运用了某些管理工具和分析方法，如在全面预算编制中结合中期预算编制要求采取了滚动预算法，在医院运营状况分析时采用了趋势分析法、量本利分析法，在医疗服务项目成本核算时运用了作业成本法等，但在预测、决策方面缺乏对各种工具和分析方法的综合运用。比如医院的人财物各类资源如何合理配置、分级诊疗会给医院收支带来怎样的影响等，对这些问题缺乏具体的分析方法。  

三、公立医院管理会计体系建设以预算管理为核心    

公立医院的管理特点决定了其管理会计体系必须以体现公益性、保障医院持续健康发展为目标，借鉴PDCA质量管理方法，以全面预算管理为核心，综合运用各类管理工具与分析方法，融战略决策管理、全面预算管理、成本费用管控、患者费用分析、内部风险控制、绩效考核管理为一体，实现从战略到考核的管理闭环。    

1.以战略目标为预算编制计划的起点    

医院的战略目标分为短期发展目标和长期发展方向，战略目标是预算编制的起点，预算编制的目标是医院战略规划实现的保障，两者相辅相成，紧密联系。医院首先要明确战略目标，并围绕战略目标每隔五年制定中期战略规划，在具体实施方案上，运行成本采取低成本战略，学科发展实行差异化战略，科研建设定位于目标集聚战略[2]。预算在战略管理中的作用是通过将医、教、研与人、财、物进行前瞻性合理配置，将医院战略目标数字化、可及化，层层分解落实到科室甚至是诊疗组。根据战略策略的不同，采取零基预算法、弹性预算法，通过采用三年为期的滚动编制方法，将年度预算编制与动态发展战略相协调，在政策、环境、资源发生变化的情况下迅速调整预算，使其有助于医院发展目标的实现。    

2.以患者费用分析为预算收入编制的基础    

医疗收人预算编制的目标是保平衡、稳增长、调结构，统筹考虑政策目标、改革要求和医院发展等因素。总体要求是以经济社会发展状况、人口老龄化水平和医院发展目标为导向，坚持总量调控，严格控制费用不合理增长。因此在编制收人预算时，需要对患者来源、病种结构、医疗费用结构进行细化分析，涉及医院门急诊、出院患者医保和非医保的结构分析、出院者占用床日数的变动、科室主要病种的变化、病种费用结构的合理性等，寻找潜在的收人增长点。    

3.以责任成本数据为预算支出编制的依据    

从医院管理需求出发，凡是可以划清管理范围、明确经济责任、单独进行绩效考核的内部单位，不论大小均可设为责任中心。责任中心的成本分为可控成本和不可控成本两大类。可控成本是责任中心责任人可以直接控制的支出。对医院临床医技类责任中心而言，卫生材料费、其他材料、低值易耗品、办公费、邮寄通讯费、交通费、业务招待费、修缮费、人员支出等，都是完全可以由其自行控制的责任成本，是考核其实际业绩的标准。不可控的支出，如房屋维修费、购置费等，则划归有权决定的责任中心，这类责任中心一般由负有管理职能的行政部门担任。对行政部门而言，可控成本有两类:一是自身业务活动发生的费用，二是职权范围内支出。通过划小核算责任单位，建立责任成本核算方法，最终汇总责任中心的成本数据作为预算支出数据。    

4.细化内部控制流程，确保预算执行    

为保证预算执行的严肃性，避免出现预算与执行“两张皮”的情况，针对公立医院的主要业务流程，需要对公立医院可能存在的风险进行全面分析和梳理，采取分级控制和归口管理相结合的预算管理办法，减少和消除可能出现的各种矛盾和冲突，最终形成业务科室对自身物资材料消耗负责、物资管理部门对资产购置负责、财务部门对资金使用把关负责的预算管理体系。借助医院信息化，将预算管理嵌人日常运营体系，使预算管理的“触角”延伸到各类经济事项发生之前，减少医院“被结账”、“被报销”的现象发生。